Проблемы установления ответственности налогоплательщиков

Л.Р. БАРАШЯН,

старший преподаватель кафедры гражданского права и процесса Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса

В  целях успешного развития экономики России необходимо сформировать эффективную систему налогового законодательства, а также урегулировать налоговые отношения в деятельности государства. Налоговое законодательство содержит в себе сложный и противоречивый процесс взаимодействия права и экономики.

Правовое регулирование ответственности за нарушение налогового законодательства составляет институт налогового права. Ответственность за налоговые правонарушения — разновидность финансово-правовой ответственности, так как налоговое право входит в систему финансового права. Финансово-правовая ответственность, в свою очередь, является видом юридической ответственности, содержит все ее признаки.

Общим положением для применения налоговых санкций, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, является невыполнение налогоплательщиками либо участниками налоговых правонарушений своих обязанностей.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщик обязан встать на учет в налоговом органе в сроки, установленные ст. 83 НК РФ. Ответственность налогоплательщиков (организаций и индивидуальных предпринимателей) за нарушение сроков подачи заявлений о постановке на учет в налоговом органе предусмотрена ст. 116 НК РФ. Форма вины роли не играет, нарушение может быть совершено как в форме умысла, так и по неосторожности. Само деяние представляет собой бездействие, которое выражается в неподаче заявления о постановке на учет в налоговом органе в срок, установленный законом. Правонарушение считается оконченным с момента истечения срока подачи заявления.

Налогоплательщик должен нести ответственность за факт непостановки на налоговый учет вне зависимости от того, повлекло ли это обстоятельство негативные последствия для бюджета или нет. В то же время законодатель установил сроки и порядок, в соответствии с которым налогоплательщик обязан встать на учет не только по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя, но и по месту нахождения всех обособленных подразделений организации и имущества, подлежащего налогообложению.

Размер штрафа за правонарушение, предусмотренное ст. 116 НК РФ, зависит от срока неисполнения налогоплательщиком обязанности по постановке на учет. За уклонение от постановки на учет в налоговом органе организации или индивидуального предпринимателя (т. е. осуществление ими деятельности без постановки на учет в налоговом органе более 90 дней со дня истечения установленного ст. 83 НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе) к хозяйствующим субъектам согласно ст. 117 НК РФ применяются налоговые санкции в виде штрафа.

Термин «уклонение» подразумевает наличие умысла в действиях налогоплательщика. Законодатель установил срок постановки на учет, и если организация или индивидуальный предприниматель по истечении этого срока не встали на учет, то норма ст. 117 НК РФ квалифицирует эти действия как правонарушение. В то же время установленный срок не имеет прямого отношения к форме вины. Как и в ст. 116 НК РФ, размер штрафа зависит от срока уклонения от постановки на учет.

Вызывает интерес ситуация, в которой может оказаться налогоплательщик, добросовестно подавший в установленный срок заявление о постановке на учет, но налоговый орган не выполнил своих обязанностей и не поставил его на налоговый учет. Право на занятие деятельностью возникает с момента государственной регистрации организации или получения свидетельства индивидуального предпринимателя, но занятие деятельностью без постановки на налоговый учет по вине налогового органа не может рассматриваться как правонарушение. В НК РФ не конкретизируется, о какой деятельности идет речь, видимо, подразумевается любая деятельность, а не только коммерческая (благотворительная, организационная и др.), где обязательным условием является получение дохода. Бремя доказывания осуществления деятельности и получения дохода лежит на налоговых органах.

Санкция, установленная ст. 117 НК РФ, зависит от величины дохода, полученного правонарушителем за период осуществления деятельности без постановки на налоговый учет, — 10% доходов, но не менее 20 тыс. руб. и 20% доходов в случае осуществления деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Нарушение налогоплательщиком срока представления в налоговый орган информации об открытии и закрытии им счета в каком-либо банке влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (п. 1 ст. 118 НК РФ). Налогоплательщик в 10-дневный срок должен письменно сообщить в налоговый орган по месту учета сведения об открытии или закрытии счетов (п. 2 ст. 23 НК РФ). Субъектами правонарушения являются только организации и индивидуальные предприниматели, но не физические лица. В то же время банк должен сообщить в налоговый орган информацию об открытии или закрытии счетов налогоплательщиком.

Пункт 2 ст. 119 НК РФ предусматривает ответственность налогоплательщика за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета. Отсутствие признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 этой статьи, влечет за собой взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% и не менее 100 руб.

Наказывая организацию за несвоевременную подачу документов, налоговики неизменно ссылаются на ст. 119 НК РФ. Но есть множество нюансов, которые чиновники должны учесть, чтобы правомерно наказать организацию по этой статье. Перечислим те ситуации, в которых налоговые органы не вправе штрафовать налогоплательщика. Это прежде всего опоздание с отчетностью по тем платежам, которые не предусмотрены НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 114 НК РФ налоговые санкции налагаются за налоговые правонарушения. Таковыми признаются лишь те поступки, которые нарушают нормы законодательства о налогах и сборах (ст. 106 НК РФ). Что же считается законодательством, разъяснено в ст. 1 НК РФ. Это, конечно, сам Кодекс, принятые в соответствии с ним федеральные и региональные законы, акты органов местного самоуправления.

Наказать в соответствии со ст. 119 НК РФ могут только за опоздание с отчетностью по этим налогам и сборам. На все остальные платежи действие этой статьи не распространяется[1]. Так, пенсионные взносы не относятся к налогам и сборам. Следовательно, если налогоплательщик не подал вовремя, например, расчет по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, то оштрафовать его нельзя[2]. Причем на него не распространяется норма ст. 126 НК РФ, которая требует взыскивать по 50 руб. за каждый непредставленный документ[3].

Еще одна ситуация — опоздание с расчетом по авансовым платежам по единому социальному налогу. Надо признать, были случаи, когда суд не поддержал налогоплательщика и оштрафовал его по ст. 119 НК РФ[4]. Но в большинстве случаев суды решают, что этого делать не нужно. Ведь в главе 24 «Единый социальный налог» НК РФ есть два совершенно разных понятия — «авансовый расчет» и «налоговая декларация» (пункты 3 и 7 ст. 243).

В ст. 119 НК РФ четко установлено, что она определяет штрафы за несвоевременную подачу деклараций. Следовательно, ее можно применять лишь в том случае, если организация опоздала с декларацией по социальному налогу, а не с авансовым расчетом[5]. Как разъяснил Президиум ВАС РФ в информационном письме от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», штраф по ст. 119 НК РФ не взыскивается, если организация несвоевременно представила расчет авансовых платежей.

Если все-таки налоговые органы подали иск в суд, то прежде всего нужно обратить внимание, не истек ли срок, в течение которого они вправе оштрафовать организацию? Ведь на то, чтобы обратиться в суд, налоговым органам отведено лишь 6 месяцев (п. 1 ст. 115 НК РФ). Причем отсчитывается этот срок с момента, когда проверяющие обнаружили нарушение и составили соответствующий акт. Налоговики по-своему трактуют нормы законодательства, чтобы отодвинуть начало течения этого срока на более позднюю дату. Штраф, предусмотренный ст. 119 НК РФ, взимается за каждый пропущенный месяц, начиная с даты, когда документ следовало подать в инспекцию. И даже если опоздание составило всего 1 день, срок округляют до полного месяца. Минимальный размер штрафа — 100 руб.

Обобщив арбитражную практику, перечислим обстоятельства, которые суды признают смягчающими:

· тяжелое материальное положение ответчика, например у него нет денег на уплату штрафа, возможно, организация финансируется из бюджета, не ведет никакой деятельности[6];

· статус налогоплательщика и вид его деятельности — суды часто снижают штрафы государственным учреждениям, унитарным предприятиям, организациям, занимающимся общественной деятельностью[7];

· незначительные последствия — такой аргумент можно привести, если у организации нет недоимки по тем налогам, по которым она отчиталась с опозданием, т. е. просрочка с декларацией не нанесла ущерба бюджету[8]. Однако если нет задолженности по налогам, это не означает, что организацию вообще не смогут оштрафовать по ст. 119 НК РФ (налогоплательщик наказывается за просрочку именно с подачей декларации, а не уплаты указанного в ней налога[9]);

· небольшое опоздание[10] ;

· нарушение совершено впервые[11];

· болезнь бухгалтера, из-за которой он не смог вовремя сдать декларацию, тем более если болезнь серьезная или длительная[12].

Даже одно смягчающее обстоятельство может уменьшить сумму штрафа в 2 раза (п. 3 ст. 114 НК РФ; см. п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 № 9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»)[13].

Библиография

1 См.: Рюмин С.М. Штраф за несвоевременную подачу декларации — как его избежать? // Главбух. 2003. № 19.

2 См. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.2003 № А56-38923/02.

3 См. Постановление ФАС Центрального округа от 14.05.2003 № А23-240/03А-1-22.

4 См. Постановление ФАС Уральского округа от 26.05.2003 № Ф09-1511/03-АК.

5 См. постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.06.2003 № А26-80/03-27 и Волго-Вятского округа от 13.03.2002 № А39-3343/01-213/10.

6 См. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.02.2003 № А29-5110/02А.

7 См. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.2002 № А29-7560/01.

8 См. Постановление ФАС Уральского округа от 11.02.2003 № Ф09-104/03-АК.

9 См. информационное письмо ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

10 См. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2003 № А42-7826/02-С3.

11 См. Постановление ФАС Уральского округа от 03.07.2003 № Ф09-1861/03-АК.

12 См. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.07.2003 № А33-17991/02-С3с-Ф02-2039/03-С1.

13 См.: Борисов А.Н., Махров И.Е. Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах // Право и экономика. 2003. № 10.